1. Selbstanzeige bei Steuerhinterziehung

Die Selbstanzeige einer vollzogenen Steuerhinterziehung ist ein ziemlich einzigartiges Mittel, bei Steuerdelikten in Deutschland der Bestrafung zu entgehen. Die Motivation des Gesetzgebers ist von rein fiskalischem Interesse, nämlich mit dem Angebot der Straffreiheit Einkunftsquellen zu erschließen, die dem Fiskus ansonsten verschlossen blieben. Dies gilt insbesondere wie im Falle von Zins- und Kapital­einkünften aus Steueroasen, die grundsätzlich im Inland voll steuerpflichtig wären, mangels verpflichtender Steuerdeklaration durch den Steuerpflichtigen und fehlender zwischenstaatlicher Zusammenarbeit und Information („Bankgeheimnis“) aber im Dunkeln und damit unversteuert bleiben.

In den letzten Tagen seit Publikwerden der Selbstanzeige von Uli Hoeneß, als Präsident des FC Bayern München und Sportfunktionär eine herausragende Person des öffentlichen Lebens, ist auch im Bundestag wieder Streit darüber entflammt, ob ein bilaterales Steuerabkommen, bei dem der Quellenstaat Steuern auf Zinseinkünfte von Ausländern anonym und pauschaliert erhebt und an die Gläubigerländer abführt einer Praxis vorzuziehen ist, die den deutschen Steuerbürger nur über die Selbstanzeige Straffreiheit erlangen lässt und ihn ansonsten einem zunehmenden Entdeckungsrisiko aussetzt.

Das deutsch-schweizerische Steuerabkommen ist bekanntlich am 15. Dezember 2012 am Widerstand der SPD-geführten Bundesländer im Vermittlungsausschuss gescheitert, sodass seither der Druck auf Kapitalanleger in der Schweiz, ihre Einkünfte offen zu legen erheblich gestiegen ist. Dies gilt umso mehr, als seit kurzem schweizer Banken ihrerseits ihre Kunden dazu drängen, ihre Einkünfte den deutschen Finanzbehörden gegenüber offen zulegen und auch immer wieder Steuer-CDs mit Konteninformationen und Hinweisen auf Einkünfte deutscher Staatsbürger auftauchen.

Allerdings kann Straffreiheit durch eine Selbstanzeige nur erlangt werden, wenn dazu bestimmte Voraussetzungen erfüllt werden.

 

2. Voraussetzungen einer strafbefreienden Selbstanzeige:

Die Voraussetzungen ergeben sich aus § 371 AO. Diese sind:

• Vollständige Angaben, § 371 Abs. 1 AO
• Rechtzeitige Abgabe bzw. keine Ausschlusstatbestände der Selbstanzeige, § 371 Abs. 2 AO
• Fristgerechte Nachzahlung der hinterzogenen Steuern, § 371 Abs. 3 AO

Falls nur eine der genannten Voraussetzungen nicht vorliegt oder Fehler bei der Erstellung und Abgabe der Selbstanzeige gemacht werden, verliert die gesamte Selbstanzeige ihre strafbefreiende Wirkung. Der Betroffene wird dann wegen Steuerhinterziehung bestraft.

 

Im Einzelnen geht es in § 371 Abs. 1 AO um Folgendes:

a) Vollständige steuerliche Korrekturen

Der Inhalt der Selbstanzeige muss exakt den gesetzlichen Anforderungen entsprechen. Der Finanzbehörde müssen alle Informationen mitgeteilt werden, die für die vollständige Aufklärung der Steuerpflichten erforderlich sind. Alle falschen Angaben müssen berichtigt werden, unvollständige und unterlassene Angaben müssen nachgeholt werden. Mit der Selbstanzeige müssen alle Hinterziehungssachverhalte vollständig angegeben werden. Der Steuerpflichtige muss nach Ansicht des BGH vollständig zur Steuerehrlichkeit zurückkehren. Werden nur ausgewählte Sachverhalte angezeigt, so führt diese Teilselbstanzeige dazu, dass die Strafbefreiung insgesamt zu versagen ist. Eine Teilselbstanzeige funktioniert damit seit Geltung des Schwarzgeldbekämpfungsgesetzes nicht mehr.

 

b) Vorliegen einer Steuerstraftat nach § 370 AO

Die Selbstanzeige ist nur in den Fällen der Steuerhinterziehung nach § 370 AO möglich, der die Fallvarianten einer „einfachen“ Steuerstraftat, für die § 78 Abs. 3 StPO eine Verjährung von fünf Jahren vorsieht unterscheidet von besonders schweren Fällen von Steuerstraftaten, bei denen eine strafrechtliche Verjährung erst nach zehn Jahren eintritt. Besonders schwere Fälle zeichnen sich durch „in großem Ausmaß“ verkürzte Steuern aus. Andere Fälle, bspw. Betrug, zählen nicht dazu.

 

c) Empfänger der Selbstanzeige

Die Selbstanzeige ist nur wirksam, wenn sie gegenüber dem richtigen Empfänger erfolgt, anderenfalls ist die Möglichkeit der Straffreiheit im Grundsatz verloren. Sie muss gem. § 371 Abs. 1 AO bei der Finanzbehörde abgegeben werden. Die Selbstanzeige sollte dazu immer an das sachlich und örtlich zuständige Finanzamt adressiert werden, was bei Privatpersonen in der Regel einfach, bei Gewinn­gemeinschaften oder erfolgten Orts- und Wohnsitzwechseln mitunter Schwierigkeiten bei der Bestimmung der Zuständigkeit aufwerfen kann. Wichtig zu wissen, Polizei oder Staatsanwaltschaft sind definitiv die falschen Adressaten für eine Selbstanzeige und liefern den reuigen Steuersünder erst recht an die Staatsanwaltschaft aus.

 

d) Absender der Selbstanzeige und Koordination des Versands

Üblicherweise erledigt derjenige, der die Hinterziehung begangen hat die Selbstanzeige selbst. Dieser kann aber auch einen Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer oder Steuerberater mit der Zusammenstellung der Nachweise, Ermittlung der Einkünfte und Abgabe der Selbstanzeigeerklärung beauftragen.

Neben dem Steuerpflichtigen können auch z.B. der Ehegatte oder Mittäter einer Steuerhinterziehung eine Selbstanzeige erstatten. Besonderheiten zu beachten sind allerdings bei einer Mehrheit von Tatbeteiligten, erst recht wenn diese bei unterschiedlichen Finanzämtern veranlagt sind: Hier kann eine unabgestimmte und unkoordinierte Selbstanzeige „nur für sich selbst“ dazu führen, dass die Selbstanzeigemöglichkeit für die anderen Tatbeteiligten vereitelt wird und diese nicht mehr straffrei werden können. Für diese gilt dann die Tat als schon entdeckt, was einer der nachgenannten Ausschluss- oder Sperrgründe für die wirksame Selbstanzeige ist.

 

e) Sperrgründe für eine wirksame Selbstanzeige, § 371 Abs. 2 AO

Bevor die Abgabe einer Selbstanzeige vorgenommen wird ist zunächst auszuschließen, dass keiner der vom Gesetz genannten Sperrgründe besteht und damit die Selbstanzeige von Vornherein wirkungslos da zu spät abgegeben wird. In diesem Falle hätte die Finanzbehörde oder Staatsanwaltschaft leichtes Spiel, da ihr durch die wirkungslose Selbstanzeige nützliches Beweismaterial quasi „gratis“ in die Hände gespielt und ihr das Ermittlungsverfahren vereinfacht würde.

In den folgenden Fällen ist die Selbstanzeige nach § 371 Abs. 2 AO ausgeschlossen:

• wenn vor der Berichtigung, Ergänzung oder Nachholung der Angaben
  –     eine Prüfungsanordnung gem. § 196 AO bekannt gegeben oder
  –     die Einleitung des Straf- oder Bußgeldverfahrens bekannt gegeben worden oder
  –     ein Amtsträger der Finanzbehörde zur steuerlichen Prüfung, zur Ermittlung einer Steuerstraftat oder einer Ordnungswidrigkeit erschienen ist oder

• wenn eine der Steuerstraftaten im Zeitpunkt der Berichtigung, Ergänzung oder Nachholung ganz oder zum Teil bereits entdeckt war und der Täter dies wusste oder bei verständiger Würdigung der Sachlage damit rechnen musste oder
• die nach § 370 Absatz 1 verkürzte Steuer oder der für sich oder einen anderen erlangte nicht gerechtfertigte Steuervorteil einen Betrag von 50 000 Euro je Tat übersteigt.

Besonders der Ausschlussgrund wegen Tatentdeckung ist bei Selbstanzeigen problematisch. Wenn bspw. eine staatliche Ermittlungsbehörde mit der Auswertung einer angekauften Steuer-CD bereits begonnen hat und der Steuerpflichtige durch Kenntnisnahme mittels Zeitungsberichten mit einer Aufdeckung rechnen musste kann es für eine wirksame Selbstanzeige bereits zu spät sein.

Fatal ist auch der Fall einer fehlerhaften Selbstanzeige, bei der das Finanzamt wegen der gewährten Informationen überhaupt erst in die Lage versetzt wird die Tat zu „entdecken“ und dadurch dem Steuerpflichtigen faktisch jede Möglichkeit genommen ist, durch eine zweite Selbstanzeige bzw. Korrektur der ersten fehlerhaften Selbstanzeige noch Straffreiheit zu erlangen.

Bei Steuerhinterziehungen von mehr als 50.000 EUR sieht § 398a AO eine Sonderregelung für Selbstanzeigen vor, wonach von einer Strafverfolgung abgesehen wird, wenn der Steuerpflichtige zugleich mit der Nachentrichtung der hinterzogenen Steuern einen „Strafzuschlag“ in Höhe von 5 % der hinterzogenen Steuern an die Staatskasse leistet.

 

f) Nachzahlung der Steuern nach Selbstanzeige, § 371 Abs. 3 AO

Schließlich ist Straffreiheit durch eine Selbstanzeige nach § 371 Abs. 3 AO nur möglich, wenn der Täter die hinterzogenen Steuern in voller Höhe innerhalb einer vom Finanzamt gesetzten Frist nachzahlt. Es ist nicht mehr wie unter Geltung des Steueramnestiegesetzes erforderlich, zeitgleich mit Einreichung der Selbstanzeige auch die hinterzogenen Steuern zu bezahlen. Hinterzogene Steuern sind gemäß § 235 AO mit 0,5% pro Monat zu verzinsen.

 

3. Unterscheidung von strafrechtlicher und steuerrechtlicher Verjährung

Besondere Aufmerksamkeit verdient die Frage der Verjährung. Hier ist die strafrechtliche Verjährung streng von der steuerrechtlichen Verjährung zu unterscheiden. Die Verjährung „einfacher“ Steuerstraftaten tritt gemäß § 78 Abs. 3 StGB nach fünf Jahren ein. Eine Selbstanzeige ist daher regelmäßig nur sinnvoll, soweit damit noch eine strafbefreiende Wirkung erzielt werden kann. Dies ist nur im unverjährten Zeitraum von fünf Jahren der Fall. Demgegenüber beträgt die steuerliche Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 AO bei Steuerhinterziehung aber zehn Jahre. Wird in solchen Fällen freilich die Selbstanzeige nur für die strafrechtlich noch nicht verjährten Jahre abgegeben ist damit zu rechnen, dass die Finanzbehörde den Steuerpflichtigen zur Mitwirkung bei der Erhebung der Steuern für die übrigen Jahre innerhalb des steuerlich noch nicht verjährten 10-Jahres-Zeitraums auffordern wird. Das Finanzamt kann dazu die Steuer überhöht schätzen und dadurch den Steuerpflichtigen zur Einhaltung seiner steuerlichen Mitwirkungspflichten zwingen. Einschließlich der Nachzahlungszinsen von 6 % p.a. kommen neben den nach zu entrichtenden Steuern auf diese Weise erhebliche Steuer- und Zinsbeträge zusammen.

 

In Fällen besonders schwerer Steuerhinterziehung beträgt die strafrechtliche Verfolgungsverjährung dagegen 10 Jahre (§ 376 AO).

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Nachdem sich Luxemburg den einheitlichen EU-Standards angeschlossen hat und sich ab 2015 verpflichten wird, am automatischen europäischen Datenaustausch von Zinseinkünften teilzunehmen wird es für Personen eng, die Zins- oder Kapitaleinkünfte in ihren Steuererklärungen bisher „vergessen“ haben.

Auch wenn sich der automatisierte Datenaustausch zunächst „nur“ auf Zinseinkünfte erstreckt bedeutet dies, dass der deutsche Fiskus Hinweise auf ein Depot in Luxemburg und eine Anfangsvermutung hat, diesbezüglich näher nachzufragen oder zu ermitteln.

Es ist also höchste Zeit zu prüfen, ob Zins- und/oder Kapitaleinkünfte bisher noch nicht deklariert worden sind um im Zweifelsfall durch eine sog. Selbstanzeige Straffreiheit zu erlangen. Diese ist nicht mehr möglich, wenn die Finanzverwaltung von sich aus Ermittlungshandlungen eingeleitet hat.

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